LA "VOLUNTARY DISCLOSURE" UNA PROPOSTA IRRINUNCIABILE

05 MAG 2015

LA PROCEDURA (NAZIONALE ED INTERNAZIONALE)

Con la C.M. 13.3.2015, n. 10/E, l’amministrazione finanziaria ha fornito chiarimenti relativamente alle modalità applicative per l’attivazione della procedura della voluntary disclosure, introdotta con la legge 15 dicembre 2014, n. 186 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale n. 292, del 17 dicembre 2014. Il provvedimento normativo ha l’obiettivo di consentire la sanatoria delle violazioni commesse dai soggetti fiscalmente residenti[1] nel territorio dello Stato in almeno uno dei periodi d’imposta per i quali è attivabile la procedura. Possono beneficiare della collaborazione volontaria anche gli eredi di investimenti e attività di natura finanziaria detenuti all’estero dal de cuius, con la precisazione (presunzione) che, in presenza di attività detenute all’estero in regime di comunione, cointestate a più soggetti o nella disponibilità di più soggetti, l’istanza dovrà essere presentata da ciascuno di essi per la quota parte di propria pertinenza. Viene così consentito ai contribuenti, siano essi persone fisiche o giuridiche, oppure enti residenti o non residenti, di sanare le infedeltà dichiarative commesse all’estero e di regolarizzare la loro posizione fiscale domestica. Il periodo oggetto di sanatoria riguarda tutti gli anni per i quali il termine di decadenza non sia ancora spirato ed oggetto della domanda devono essere per l’appunto, le attività finanziarie detenute all’estero, in violazione delle norme sul monitoraggio fiscale e la produzione di redditi in violazione delle norme (domestiche), relativamente alle attività ubicate in Italia. Segnaliamo che la procedura “nazionale” (art. 1, co. 2 e 4, L. 186/2014), costituisce la vera novità legislativa, con la quale il legislatore ispirato da principi di equità, ha previsto la possibilità di regolarizzare la posizione fiscale anche di quei contribuenti che, pur non avendo commesso violazioni al monitoraggio fiscale (internazionali), abbiano la necessità di regolarizzare la loro posizione tributaria interna, in relazione a violazioni al regime domestico, beneficiando dei medesimi effetti premiali.[2]
LA PRESENTAZIONE DELL’ISTANZA
L’istanza deve essere presentata telematicamente da un soggetto abilitato[3] e la richiesta si considera perfezionata con il rilascio della ricevuta da parte dell’Agenzia delle entrate. Entro 30 giorni dalla data di presentazione dell’istanza (telematica), il professionista, per conto del contribuente, dovrà predisporre e spedire, a mezzo posta elettronica certificata, una relazione esplicativa dei dati trasmessi, finalizzata a determinare i maggiori imponibili. La domanda potrà essere integrata entro 30 giorni dalla data di presentazione dell’istanza originaria (cfr. C.M. 13.3.2015, n. 10/E)[4].
I maggiori imponibili, oggetto di collaborazione volontaria, genereranno effetti rilevanti ai fini previdenziali e se riguardanti la detenzione di attività finanziarie o immobili detenuti all’estero saranno anche assoggettati all’IVIE ed all’IVAFE.
La procedura di collaborazione si concluderà con l’invito dell’Agenzia delle Entrate a versare le somme dovute sulla base:

Ø dell’invito di cui all’art. 5, co. 1, D.Lgs. 218/1997, nei 15 gg. antecedenti la data fissata per la comparizione accettando integralmente il contenuto dell’avviso e pagando quanto richiesto, con la riduzione delle sanzioni a 1/6 del minimo;
oppure
Ø dell’accertamento con adesione, entro 20 giorni dalla redazione dell’atto. Infatti, il contribuente che ritenesse di non dover accettare integralmente quanto contenuto nell’invito, potrà presentarsi al contraddittorio e sottoscrivere un atto di adesione, con le sanzioni nella misura di 1/3 del minimo.

In relazione alle violazioni internazionali andranno poi anche versate le ulteriori somme relative alle violazioni sul monitoraggio fiscale, che come noto, saranno richieste dall’Agenzia delle entrate con l’atto di contestazione o con il provvedimento di irrogazione delle sanzioni (art. 16 D. Lgs. 472/1997 ), entro il termine per la proposizione del ricorso,[5] beneficiando della riduzione delle sanzioni (a 1/3 in caso di acquiescenza art. 5 quinquies, comma 6, D.L. 167/1990) ed in assenza del cumulo giuridico di cui all’art. 12 D. Lgs. 472/1997 (C.M. 10/E/2015).[6]
Secondo l’Agenzia risulta infatti dovuta una sola sanzione per ciascun periodo d’imposta, pari al 6% dell’ammontare degli importi non dichiarati, per le attività finanziarie detenute in paesi Black list, misura ridotta al 3%, se le attività oggetto di collaborazione volontaria erano o sono detenute in Stati che hanno stipulato con l’Italia, accordi che consentono un effettivo scambio di informazioni entro il 02.03.2015.
SANZIONI PER VIOLAZIONI DEL MONITORAGGIO FISCALE (QUADRO RW)

Luogo di trasferimento/detenzione delle attività estere	Riduzione delle sanzioni	Misura delle sanzioni (1)	Periodi d’imposta interessati
Le attività estere vengono trasferite in Italia (2) o in un Paese Ue o aderente allo See	di 1/2	1,5% o 3%	2009-2013
Le attività estere sono già in un paese White list	di 1/2	1,5% o 3%	2009-2013
Il contribuente, pur lasciando le attività estere in un Paese Black list, autorizza l’intermediario estero a trasmettere le informazioni all’Amministrazione finanziaria italiana	di 1/2	1,5% o 3%	2009-2013 (2004-2013 Black list senza accordo)
Le attività estere rimangono in un Paese Black list (ma senza il rilascio del waiver)	di 1/4 (3)	2,25% o 4,5% (3)	2009-2013 (2004-2013 Black list senza accordo)
(1) Per l’omessa o irregolare dichiarazione nel quadro RW delle attività estere si applicano, ordinariamente, le sanzioni dell’art. 5, co. 2, D.L. 167/1990 nella seguente misura: dal 3% al 15% degli importi non dichiarati e dal 6% al 30% (dal 5% al 25% per le violazioni commesse fino al 4.8.2009), per le attività estere localizzate in paesi Black list. Se il soggetto aderisce alla Vd le sanzioni sono ridotte di 1/4 o di 1/2, purché il contribuente si dimostri «collaborativo», trasferendo le attività estere in Paesi collaborativi o rilasciando copia del waiver, controfirmata dall’intermediario finanziario estero. Per evitare disparità di trattamento, la riduzione di 1/2 e di 1/4 è applicabile anche qualora l’autore della violazione, al momento della presentazione dell’istanza di accesso alla procedura, non sia più in possesso delle attività estere precedentemente detenute irregolarmente in paesi Black list, avendoli donati ovvero destinati al consumo. (2) Ai fini della verifica delle condizioni per fruire della riduzione delle sanzioni in misura pari alla metà del minimo edittale, si considerano trasferite in Italia anche le attività per le quali, in alternativa al rimpatrio fisico, sia intervenuto o interverrà, entro termini che consentano di tener conto di detti effetti sulla riduzione delle sanzioni nei corrispondenti atti dell’Ufficio, l’affidamento delle attività finanziarie (conti correnti, depositi titoli, polizze assicurative) e patrimoniali (immobili, partecipazioni, cassette di sicurezza) in gestione o in amministrazione ad intermediari residenti (società fiduciarie), a condizione che i flussi finanziari e reddituali derivanti da tali attività vengano assoggettati a ritenuta o ad imposta sostitutiva dagli intermediari stessi (cd. rimpatrio giuridico). (3) Dal 2004 al 2007 le sanzioni sono fissate dal 5% al 25%, per cui quelle applicabili a seguito della richiesta di adesione alla Vd, sono ridotte al 2,5% in caso di condotta collaborativa del contribuente e al 3,75% negli altri casi. Per il 2008, in caso di condotta collaborativa, si applica la sanzione del 5% (ridotta al 2,5% o al 3,75%) se la dichiarazione dei redditi è stata presentata entro il 4.8.2009; successivamente a tale data si applica la sanzione del 6% (ridotta al 3% o al 4,5%).

TERMINI E OGGETTO DELLA DOMANDA
Il termine per l’avvio della procedura è quello del 30 settembre 2015 e la sua adesione “copre” le violazioni commesse fino al 30 settembre 2014, in materia di imposte sui redditi e addizionali, imposte sostitutive, dichiarazione dei sostituiti d’imposta, Iva ed Irap. Le caratteristiche delle due procedure, (internazionale e domestica), sono sostanzialmente analoghe ed il pagamento dell’imposta potrà essere effettuato in unica soluzione o, su espressa richiesta del contribuente, in tre rate mensili di pari importo, entro il quindicesimo giorno antecedente alla data fissata nell’invito al contraddittorio, ovvero entro 20 giorni dalla sottoscrizione dell’atto di adesione, senza possibilità di compensazione con eventuali crediti d’imposta. Il mancato pagamento anche di una sola rata né determina la decadenza. Il paragrafo 1.2.1. della circolare 10/E/2015, fornisce un elenco esemplificativo delle attività finanziarie e patrimoniali detenute all’estero in violazione del monitoraggio fiscale,[7] precisando che la procedura potrà essere applicata anche alle attività finanziarie italiane detenute all’estero, pur se in deposito fisico presso terzi, come ad esempio i titoli pubblici ed equiparati emessi in Italia, le partecipazioni in soggetti residenti ed altri strumenti finanziari emessi da soggetti residenti, in quanto suscettibili di produrre redditi diversi di natura finanziaria derivanti da attività detenute all’estero, le attività finanziarie estere detenute in Italia al di fuori del circuito degli intermediari residenti, le attività finanziarie italiane detenute in Italia per il tramite di fiduciarie estere o soggetti esteri interposti, come nel caso in cui si disponga di quote rappresentative del capitale sociale di una società di capitali italiana, attraverso una struttura costituita da soggetti esteri anche realmente esistenti, al cui vertice vi sono soggetti interposti.[8] Ricordiamo che la procedura è compatibile e combinabile con il ravvedimento operoso, (anche lungo) e quest’ultimo ben può essere utilizzato per rimuovere eventuali cause ostative,[9] posto che per il ravvedimento lungo non sussistono cause di inammissibilità connesse all’inizio di attività ispettive tributarie o alla formale conoscenza di procedimenti penali connessi agli imponibili da regolarizzare.
UNA PROPOSTA IRRINUNCIABILE
La normativa sulla volontary disclosure [10] è conseguenza del mutato contesto internazionale e trae origine dalla Raccomandazione OCSE del settembre 2010, nella quale sono stati analizzati gli Offshore Voluntary Disclosure Programs previsti da trentanove Paesi. La finalità è quella di far emergere le attività detenute all’estero al fine di aumentare il numero dei contribuenti da assoggettare ad imposizione ed in tal senso hanno certamente anche contribuito:

(1)   le direttive sullo scambio di informazioni (direttiva 2011/16/UE) e sull’assistenza alla riscossione (direttiva 2010/24/UE);
(2)   la previsione di nuovi accordi internazionali in materia di scambio automatico di informazioni Common Reporting Standard (CRS) e Component Authority Agreement (CAA) dell’OCSE;
(3)   l’adozione da parte di Italia, Spagna, Regno Unito, Francia e Germania di adesione, a condizioni di reciprocità, dell’accordo FACTA sul modello statunitense;
(4)   l’introduzione da parte del Gruppo d’Azione Finanziaria Internazionale (GAFI) nelle proprie raccomandazioni della precisazione che anche i reati tributari, ovunque commessi, sono prodromici al riciclaggio;
(5)   la firma da parte dell’Italia di numerosi accordi bilaterali di scambio di informazioni con Paesi a fiscalità privilegiata, in linea con quanto statuito dall’art. 26 del Modello OCSE. alla luce del quale, a far data dalla sottoscrizione, gli Stati contraenti si scambieranno informazioni su richiesta, in assenza di opposizione del segreto bancario.

Ricordiamo che al momento, oltre alla Repubblica di San Marino, che è stata espunta dalla black list dei paesi non collaborativi dal 12.02.2014, hanno anche sottoscritto accordi di collaborazione con l’Italia, la Svizzera il 23.2.2015, il Liechtenstein il 26.2.2015, il Principato di Monaco il 2.3.2015 e la Città del Vaticano il 01.04.2015.

Paese	Accordo
Liechtenstein	Il 26 febbraio 2015 ha firmato un accordo in linea con l’articolo 26 del Modello OCSE
Lussemburgo	E’ stato espunto dalla black list dal 23/12/2014 ai sensi dell’art. 1 del decreto 16/12/2014
Monaco	Il 2 marzo 2015 ha firmato un accordo in linea con l’articolo 26 del Modello OCSE
San Marino	E’ stato espunto dalla black list dal 24/02/2014 ai sensi dell’art. 1 decreto 12/02/2014
Svizzera	Paese che il 23 febbraio 2015 ha firmato un accordo in linea con l’articolo 26 del Modello OCSE

Detti Stati hanno anche sottoscritto un collegato e più interessante accordo programmatico in relazione:

i)          alla futura adozione, dello scambio automatico di informazioni;
ii)        alla possibilità di inoltrare all’altro Stato domande su gruppi di contribuenti che intendono dissimulare valori non dichiarati, (non può trattarsi di fishing expeditions);
iii)      alla tassazione dei frontalieri;
iv)      al miglioramento della cooperazione transfrontaliera e per l’accesso ai mercati finanziari;
v)        alla modifica della Convenzione con la Svizzera per la riduzione delle aliquote dei dividendi e interessi;
vi)      alla ricerca di soluzioni programmatiche per singoli aspetti legati all’imposizione indiretta per il comune di Campione d’Italia.

In linea di principio, si potrebbe quindi immaginare un primo periodo ove verrà applicato lo scambio di informazioni su richiesta e solo a partire dal 2018, relativamente ai dati 2017, avremo un vero e proprio scambio automatico delle informazioni.[11] Al principio va però aggiunta la pratica e cioè l’ulteriore possibilità prevista negli accordi programmatici e cioè quella di poter inoltrare richieste riferite a gruppi di contribuenti sui quali incomba il sospetto di evasione fiscale. Infatti, se è vero che la richiesta per gruppi potrà essere effettuata, solo in ossequio alle prescrizioni OCSE, è altrettanto vero che detti accordi prevedono una più concreta ed incisiva penetrazione alle informazioni bancarie, in relazione a quei comportamenti dei contribuenti che lascino presumere finalità evasive, ovvero nei casi in cui gli stessi contribuenti abbiano, interrotto i rapporti con le istituzioni bancarie o finanziarie oppure svuotato i conti correnti. L’accordo prevede infatti che la richiesta di informazioni potrà essere avanzata per categorie di contribuenti ogni volta in cui gli stessi abbiano fornito risposte non veritiere, si siano rifiutati di rispondere, oppure allorquando la richiesta provenga da esplicite richieste avanzate dall’Amministrazione finanziaria. Anche se le modalità descritte non ci sembrano in linea con le statuizioni internazionali, che come noto vietano il c.d. fishing expedition, [12] vi segnaliamo che in sede di valutazione di adesione alla procedura di collaborazione non potrà non essere effettuata una concreta valutazione sugli effettivi poteri del fisco che, alla luce di quanto sopra espresso, appaiono di fatto illimitati, dato che basterà formulare una domanda basata su una fattispecie ipotetica di evasione fiscale, fondata cioè sul solo sospetto, per ottenere qualunque tipo di informazione.

[1] Un soggetto si considera fiscalmente residente qualora, per la maggior parte del periodo d’imposta, alternativamente (art. 2, co. 2, D.P.R. 22.12.1986, n. 917 ), sia iscritto nelle Anagrafi della popolazione residente, abbia in Italia il domicilio, abbia in Italia la residenza. Quindi possono essere considerati residenti, pur non essendo iscritti nelle anagrafi comunali, coloro che di fatto hanno fissato in Italia il proprio domicilio o la residenza ai sensi del Codice civile, per la maggior parte del periodo d’imposta. Si ricorda inoltre che il comma 3 dell’articolo 73 del TUIR, introduce due casi di attrazione della residenza del trust in Italia: si considerano residenti nel territorio dello Stato, salvo prova contraria, i trust e gli istituti aventi analogo contenuto istituiti in Paesi che non consentono lo scambio di informazioni (paesi non inclusi nella cosiddetta white list approvata con decreto del Ministro delle Finanze 4 settembre 1996 e successive modificazioni) quando almeno uno dei disponenti ed almeno uno dei beneficiari siano fiscalmente residenti nel territorio dello Stato.

[2] Il contribuente aderendo alla procedura di collaborazione volontaria beneficerà della non punibilità per i reati di dichiarazione fraudolenta mediante fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici, dichiarazione infedele, omessa dichiarazione, omesso versamento di ritenute certificate e omesso versamento di Iva. L’esclusione della punibilità vige anche per i reati di riciclaggio (articolo 648-bis codice penale) e di impiego di denaro, beni o utilità di provenienza illecita (articolo 648-ter c.p.), e per il nuovo reato di auto-riciclaggio (articolo 648-ter.1 c.p.), ove le relative condotte siano state commesse in relazione ai reati tributari espressamente individuati dalla norma. Tale beneficio copre sole le fattispecie dichiarative e omissive espressamente individuate dalla norma e in riferimento a coloro che hanno commesso o concorso a commettere le stesse.

[3] Per poter inviare la richiesta telematica occorre rivolgersi ad un professionista abilitato ai servizi telematici dell’Agenzia delle Entrate, ex D.P.R. 322/1998 e nei successivi decreti attuativi.

[4] Se l’autore della violazione è nel frattempo deceduto, occorre coordinare la disposizione contenuta nell’art. 65, D.P.R. 29.9.1973, n. 600 (i termini pendenti alla data del decesso e scadenti entro 4 mesi da essa sono prorogati di 6 mesi in favore degli eredi), con la previsione di cui all’art. 5 quater, co. 5, D.L. 28.6.1990, n. 167, secondo la quale tra la data di ricevimento della richiesta di collaborazione e quella di decadenza dei termini per l’accertamento e per la contestazione delle violazioni in materia di monitoraggio fiscale, debbono intercorrere almeno 90 giorni, onde per cui i termini per la notifica dell’avviso di accertamento e dell’atto di contestazione sono automaticamente prorogati fino a concorrenza di 90 giorni.

[5] Il mancato versamento di una delle rate comporta il venir meno degli effetti della procedura e l’Agenzia delle entrate può notificare, anche in deroga agli ordinari termini di decadenza dal potere di accertamento, un avviso di accertamento e un nuovo atto di contestazione (con la rideterminazione delle sanzioni) entro il 31 dicembre dell’anno successivo a quello di notificazione dell’invito a comparire o a quello di redazione dell’atto di adesione o di notificazione dell’atto di contestazione o del provvedimento di irrogazione delle sanzioni.

[6] Si evidenzia che per l’effetto del comma 12 quaterdecies dell’art. 10 del decreto “Milleproroghe” per i Paesi che hanno stipulato un accordo per lo scambio di informazioni con l’Italia il quadro RW si prescrive nei termini ordinari e quindi le annualità ancora “aperte” decorrono dal 2009 al 2013 ed è escluso anche il raddoppio dei termini per l’accertamento in base alla presunzione che gli investimenti costituiscono base imponibile. In questo caso, tuttavia, non è sufficiente la stipula dell’accordo essendo necessario che siano verificate congiuntamente anche le seguenti condizioni:
a) il rilascio all’intermediario finanziario estero dell’autorizzazione a comunicare le informazioni all’Amministrazione finanziaria italiana (art. 5 quinquies comma 4 primo periodo lett c);
b) in caso di mutamento dell’intermediario, il rilascio al nuovo intermediario delle autorizzazioni a comunicare le informazioni all’Amministrazione (art. 5 quinquies comma 5).
E’ bene precisare che queste previsioni non sono state in alcun modo abrogate dalla legge sulla di voluntary disclosure, in quanto le agevolazioni ivi previste sono concesse esclusivamente con riferimento alla procedura di emersione dei capitali.

[7] Per una completa disamina si veda Finanza & Fisco n. 24 pag. 1780 “Modulo RW: la legge Europea 2013 modifica gli obblighi sul monitoraggio fiscale” di Fabrizio Dominici.

[8] La Circolare in commento precisa che se le attività estere sono localizzate in un Paese che già di per sé ne garantiva l’occultamento al fisco italiano, tipo Svizzera o Montecarlo, esse si considerano detenute in tale Paese anche se sono state intestate fittiziamente a un veicolo interposto residente in un altro paese black list.

[9] La voluntary disclosure non è ammessa se il soggetto interessato o i soggetti solidalmente obbligati in via tributaria o i soggetti concorrenti nel reato, presentano la richiesta dopo aver avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali, per violazione di norme tributarie, relativi all’ambito oggettivo di applicazione della procedura.

[10] Nell’ottobre 2014 l’Italia è stata tra i 51 Paesi firmatari dell’accordo per l’implementazione dello standard OCSE per lo scambio automatico di informazioni (Common Reporting Standard), cui hanno aderito 93 Stati, alcuni, inclusa l’Italia, con decorrenza programmata dal 2017, altri con decorrenza programmata dal 2018.

[11] La sottoscrizione risulta immediatamente produttiva di effetti. Non appena avverrà la ratifica del Protocollo, infatti, le autorità fiscali italiane potranno richiedere informazioni su elementi riconducibili al periodo decorrente dalla data della firma.

[12] Non possono essere inoltrate richieste di informazioni generalizzate su intere categorie di contribuenti, prive di un nesso chiaro con un’indagine o un accertamento e che nella sostanza si riducono ad una finalità esplorativa piuttosto che ispettiva.

VEDI TUTTE

VUOI UNA NOSTRA
CONSULENZA?

RICHIEDI PREVENTIVO